Мінфін роз'яснив, коли компанія-виконавець має враховувати прибутки від надання послуг. На думку чиновників, компанія, яка застосовує метод нарахування, враховує дохід від надання послуг у тому періоді, в якому факт їхнього надання підтверджено документально.

Свою позицію фінансове відомство аргументувало в такий спосіб. Доходом від реалізації визнається, зокрема, виручка від послуг (). Датою отримання доходу визнається дата реалізації послуг. Вона визначається відповідно до , незалежно від фактичного надходження грошових коштів. У статті 39 Податкового кодексу РФ говориться, що реалізацією послуг визнається оплатне надання послуг однією особою іншій особі.

Склад документів, що підтверджують факт надання послуг залежить від змісту послуг. Як правило, це рахунок-фактура та акт приймання-передачі. Якщо, наприклад, компанія-виконавець надає послуги з морських перевезень, то оформляється і коносамент.

Таким чином, як тільки компанія-виконавець виконала послуги, передбачені договором, вона підписує із замовником акт приймання-передачі послуг та виставляє йому рахунок-фактуру (якщо є платником ПДВ). Саме в періоді складання цих документів компанія має врахувати прибутки від надання послуг. При цьому дата надання послуг, передбачена договором, не має значення.

Припустимо, за договором надання маркетингових послуг компанія-виконавець має провести дослідження ринку та здати звіт 15 березня 2015 року. Однак у ці терміни вона не вклалася, і акт приймання-здавання було підписано лише 10 червня 2015 року. У цьому випадку доходи вона має визнати у червні.

Доходи по послуг, що продовжуються

Насправді договори надання послуг нерідко укладаються кілька місяців, рік і більше. Як правило, документи за такими договорами організація-виконавець оформляє над момент закінчення договору, а щомісяця.

Організації, що надають послуги, мають право при обчисленні податку на прибуток відносити суму прямих витрат, здійснених у звітному (податковому) періоді, у повному обсязі на зменшення доходів від виробництва та реалізації цього звітного (податкового) періоду без розподілу на залишки незавершеного виробництва (п) .2.ст.318 НК РФ).

Зверніть увагу!Стаття 318 НК РФ встановлює право, а чи не обов'язок організації враховувати суму прямих витрат в такий спосіб.

Якщо організація, яка надає послуги, не має наміру застосовувати цей порядок, вона має право керуватися загальним правилом, згідно з яким прямі витрати відносяться до витрат поточного звітного (податкового) періоду в міру реалізації продукції, робіт, послуг, вартість яких вони враховані.
Свій вибір організація відображає в обліковій політиці з метою оподаткування.

У зв'язку з тим, що право не розподіляти суму прямих витрат на залишки НЗП надано лише організаціям, що надають послуги, актуальним є питання правильної кваліфікації здійснюваної організацією діяльності.
Йдеться про те, що Необхідно чітко розмежовувати поняття «робота» та «послуга».

Зверніть увагу!Для кваліфікації здійснюваної платником податків діяльності жодної ролі не грають формулювання договорів, виходячи з яких ця діяльність здійснюється. Важливо, щоб діяльність, що здійснюється, відповідала поняттю послуги, встановленому податковим законодавством.

Відповідно до п.5 ст.38 НК РФ послугою з оподаткування визнається діяльність, результати якої немає матеріального висловлювання, реалізуються і споживаються у процесі цієї діяльності.

Істотною ознакою послуги у податковому обліку є те, що результат діяльності реалізується та споживається у процесі здійснення діяльності.
Розглянемо як приклад оціночну діяльність.

Відповідно до ст.3 Федерального закону від 29.07.1998 № 135-ФЗ «Про оціночну діяльність у Російської Федерації» під оцінною діяльністю розуміється діяльність, спрямовану встановлення щодо об'єктів оцінки ринкової чи іншої вартості.
У ході здійснення своєї діяльності оцінювач здійснює оцінку об'єктів та подає замовнику звіт про оцінку. При цьому результати діяльності споживаються замовником не так у процесі здійснення діяльності, як після її завершення.

Тому може постати питання, що оцінна діяльність відповідає поняттю «послуга», закріпленому в ст.38 НК РФ.
Таку позицію, висловлює, наприклад, заступник Міністра фінансів РФ С.Д.Шаталов (див. Коментар до Податкового кодексу РФ. Укладач та автор коментарів С.Д. Шаталов, 1999), який вважає, що, оскільки результати такої діяльності споживаються після неї завершення, послуги з оцінки, а також і фінансові, банківські, страхові та аудиторські послуги, не підпадають під поняття «послуга», встановлене п.5 ст.38 НК РФ.

Слід також звернути увагу на іншу кваліфікуючу ознаку послуги. відсутність матеріального результату.
Дана ознака є основною, що відрізняє послугу від роботи.
Відповідно до п.4 ст.38 НК РФ роботою з метою оподаткування визнається діяльність, результати якої мають матеріальний вираз і може бути реалізовані задоволення потреб організації та (або) фізичних осіб.

І тут також можуть виникнути проблеми. Адже часто результат послуг, що надаються, фіксується на матеріальному носії. Так, наприклад, якщо говорити про ту саму оцінку, за результатами оціночної діяльності оцінювач зобов'язаний скласти звіт про оцінку об'єкта. Якщо йдеться про аудит, то в результаті замовник отримує цілком матеріальний аудиторський висновок.
Чи означає це, що оцінка та аудит є з погляду НК РФ роботами, а не послугами? Однозначної відповіді це питання немає.

Тому суперечка з податковою інспекцієюіз цього приводу цілком реальний.
У цьому зв'язку зазначимо, що в 2008 році свою позицію щодо даному питаннювисловив Мінфін Росії, і вона виявилася більш ніж лояльною. Чиновники визнали, що поняття послуги з метою оподаткування відповідає поняттю договору возмездного наданняпослуг, даному в ст.779 глави 39 ЦК України. Відповідно, послугами з оподаткування вважатимуться будь-які послуги, що надаються за договорами, яких застосовуються правила глави 39 ДК РФ, зокрема, послуги зв'язку, медичні, ветеринарні, аудиторські, консультаційні, інформаційні послуги, послуги з навчання, туристичного обслуговування та інші.

Отже, платник податків, який надає аудиторські послуги, має право відносити суму прямих витрат, здійснених у звітному (податковому) періоді, у повному обсязі на зменшення доходів від виробництва та реалізації цього звітного (податкового) періоду без розподілу на залишки незавершеного виробництва (листа Мінфіну Росії від 15.07) .2008 № 03-03-06/1/404, від 11.06.2008 № 03-03-06/1/560).

Однак ми не радили б сліпо дотримуватися рекомендацій Мінфіну Росії, який, як показала практика, часто дає роз'яснення, що не відповідають нормам законодавства.

Наприклад, у листі Мінфіну Росії від 11.02.2009 № 03-03-06/1/50 з посиланням на п.2 ст.318 НК РФ зазначено, що організація, що надає послуги з ремонту радіо- та телеапаратури та іншої аудіо- та відеоапаратури , може відносити прямі витрати до витрат поточного періоду одноразово та повністю. Однак ремонтні послуги ніяк не можуть бути визнані послугами в тому сенсі, що закладено в п.5 ст.38 НК РФ.

Послуги з ремонту (не важливо, що ремонтується), без сумніву, є для цілей оподаткування роботами (п.4 ст.38 НК РФ), тому дотримання ради Мінфіну в цьому випадку, швидше за все, закінчиться суперечкою з податковим органом, про що недвозначно свідчить лист УФНС Росії у м. Москві від 11.01.2009 № 19-12/000086.

У цьому листі йдеться все про той самий ремонт аудіо- та відеоапаратури. Московські податківці пишуть, що організація, яка провадить такий ремонт, здійснює діяльність з виконання робіт. Тому вона не має права відносити суму прямих витрат, здійснених у звітному (податковому) періоді, у повному обсязі на зменшення доходів від виробництва та реалізації цього звітного (податкового) періоду без розподілу на залишки незавершеного виробництва.

Отже, наведені вище міркування показують, що платнику податків, щоб скористатися положеннями п.2 ст.318 НК РФ, необхідно проаналізувати, чи справді здійснювана ним діяльність є послугами з метою оподаткування.
Є види діяльності, які, без сумніву, є з метою оподаткування послугами, наприклад:

• послуги із зберігання;
• експедиторські послуги;
• послуги з перевезення;
• освітні послуги;
• послуги телефонного зв'язку;
• послуги автостоянок;
• посередницькі послуги;
• діяльність орендодавця щодо надання майна в оренду;
• надання за плату об'єктів інтелектуальної власності;
• туристичні послуги.

Відповідно до пункту 5 ПБО 9/99 надходження (виручка), пов'язані з виконанням робіт, наданням послуг, є доходами від звичайних видів діяльності. Виручка приймається до бухгалтерського обліку в сумі, обчисленій у грошовому вираженні, що дорівнює величині надходження коштів та іншого майна та (або) величині дебіторської заборгованості та згідно з пунктом 12 ПБО 9/99 визнається у бухгалтерському обліку за наявності таких умов:

· Організація має право на отримання цієї виручки, що випливає з конкретного договору або підтверджене іншим відповідним чином;

· Сума виручки може бути визначена;

· Є впевненість у тому, що в результаті конкретної операції відбудеться збільшення економічних вигод організації. Впевненість у тому, що в результаті конкретної операції відбудеться збільшення економічних вигод організації, є у випадку, коли організація отримала в оплату актив або відсутня невизначеність щодо отримання активу.

· Право власності (володіння, користування та розпорядження) на продукцію (товар) перейшло від організації до покупця або робота прийнята замовником (послуга надана);

· Витрати, які вироблені або будуть вироблені у зв'язку з цією операцією, можуть бути визначені.

Відповідно до Плану рахунків та Інструкції щодо його застосування виручка від надання послуг відображається за кредитом рахунку 90 «Продажі» субрахунок 90-1 «Виручка» та дебетом рахунку 62 «Розрахунки з покупцями та замовниками».

Витрати організації, пов'язані з наданням послуг, враховуються на рахунку 20 «Основне виробництво» та списуються з цього рахунку до дебету рахунку 90 «Продажі» субрахунок 90-2 «Собівартість продажів».

Ми зазначали, що витратами на звичайні види діяльності організацій внутрішнього водного транспорту згідно з пунктами 23 та 24 Інструкції №194 є витрати, пов'язані із здійсненням основної діяльності, а також витрати на продаж продукції та товарів, виконання робіт та надання послуг з інших видів діяльності - торгової , промислових, будівельних і так далі. Також до витрат з основної діяльності внутрішнього водного транспорту відносяться витрати, пов'язані з виконанням перевезень, перевантажувальних робіт, русловим видобутком нерудних будівельних матеріалів, обслуговуванням судів та пасажирів, організацією та забезпеченням транспортного процесу, інших робіт та послуг, виручка від яких враховується у складі доходів від основної діяльності.

Якщо операція з реалізації транспортних послугвизнається об'єктом оподаткування ПДВ, нараховані суми ПДВ відображаються згідно з Планом рахунків бухгалтерського облікуза дебетом рахунку 90 «Продажі» субрахунок 90-3 «Податок на додану вартість» та дебетом рахунку 68 «Розрахунки з податків та зборів» субрахунок «Розрахунки з ПДВ».

З метою оподаткування прибутку прибуток від реалізації послуг відповідно до статей 248, 249 НК РФ визнається доходом від реалізації.

При визначенні доходів їх виключаються суми податків, пред'явлені платником податків покупцю (набувачу) товарів (робіт, послуг, майнових прав). Доходи визначаються виходячи з первинних документів та документів податкового обліку.

Відповідно до статті 252 НК РФ платник податків зменшує отримані доходи у сумі вироблених витрат. Витратами ж визнаються обґрунтовані, економічно виправдані та документально підтверджені витрати, оцінка яких виражена у грошовій формі. Витратами визнаються будь-які витрати за умови, що вони виконані для здійснення діяльності, спрямованої на отримання доходу.

Розглянемо облік розрахунків перевезення вантажів на конкретному прикладі.

приклад 1.

Організація надає послуги з перевезення вантажів біля Російської Федерації. У звітний періодприбуток від перевезення вантажів становила 72 000 рублів (зокрема ПДВ 10 983 рубля). Собівартість наданих послуг становила 51 000 рублів.

Закінчення прикладу

Детальніше з питаннями, що стосуютьсяліцензування діяльності на водному транспорті, порядок державної реєстраціїсудів, оподаткування основних засобів, матеріально-виробничих запасів, а також особливості регулювання праці працівників водного транспорту , Ви можете познайомитись у книзі ЗАТ «BKR-Інтерком-Аудит» « Транспорт водний».

Цей матеріал підготовлено групою консультантів-методологів.